Излишки при инвентаризации

Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой выявляется фактическое наличие соответствующих объектов, которое сопоставляется с данными регистров бухгалтерского учета.

Случаи, сроки и порядок проведения инвентаризации, а также перечень объектов, подлежащих инвентаризации, определяются организацией, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно (ч. 1, 2, 3 ст. 11 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", п. 26 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).

Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием товаров и данными регистров бухгалтерского учета подлежат регистрации в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому относится дата, по состоянию на которую проводилась инвентаризация (ч. 4 ст. 11 Федерального закона N 402-ФЗ).

Бухгалтерский учет излишков

Выявленные в результате проведенной инвентаризации излишки объектов основных средств, материально-производственных запасов, денежных средств и иных активов принимаются к бухгалтерскому учету.

При этом активы, отличные от денежных средств, принимаются к учету по текущей рыночной стоимости (пп. "а" п. 28 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, п. 36 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, пп. "а" п. 29 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, п. 3.3, абз. 2 п. 5.1 Методических указаний по инвентаризации).

Таким образом, излишек имущества приходуется по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации и у коммерческой организации соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты.

То есть в  той же сумме в бухгалтерском учете признается прочий доход, который отражается по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы" (п. 7 ПБУ 9/99, Инструкция по применению Плана счетов).

Содержание операции

Дебет

Кредит

Первичный документ

При инвентаризации выявлены излишки

Приняты к учету активы, выявленные при инвентаризации (отражены излишки, выявленные при инвентаризации)

01, 03, 07, 08, 10, 11, 20, 41, 43, 50 и др.

91-1

Сличительные ведомости,

 

Ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией

Налоговый учет излишков

Налог на прибыль

Согласно п. 20 ст. 250 НК РФ доход в виде стоимости излишков материально-производственных запасов и прочего имущества, которые выявлены в результате инвентаризации, признается внереализационным доходом.

Как следует из п. 5 ст. 274 НК РФ, внереализационные доходы, полученные в натуральной форме, учитываются при определении налоговой базы с учетом положений ст. 105.3 НК РФ, то есть по рыночной цене.

Таким образом, в налоговом учете стоимость излишков материально-производственных запасов включается в состав внереализационных доходов на основании п. 20 ст. 250 НК РФ по рыночной стоимости на основании ст. 105.3 НК РФ.

Основные средства

Если в результате инвентаризации выявлено основное средство, то его первоначальная стоимость определяется как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с п. 20 ст. 250 НК РФ.

Эта же сумма будет отражена в составе внереализационных доходов.

То есть для целей налогообложения прибыли выявленные по результатам инвентаризации основные средства в налоговом учете учитываются по рыночной стоимости и относятся к амортизируемому имуществу (Письмо Минфина России от 06.06.2008 N 03-03-06/4/42).

При этом амортизационная премия по такому основному средству не учитывается в расходах в связи с тем, что отсутствуют капитальные вложения на его создание или приобретение (Письмо Минфина России от 29.12.2009 N 03-03-06/1/829).

Материальные расходы

Исходя из абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ стоимость МПЗ, прочего имущества в виде излишков, выявленных в ходе инвентаризации, определяется как сумма дохода, учтенного налогоплательщиком в порядке, предусмотренном п. 20 ст. 250 НК РФ.

Таким образом, при реализации или при использовании в производстве этих МПЗ в составе материальных расходов отражается их стоимость.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

По факту выявления излишков объект налогообложения, предусмотренный ст. 146 НК РФ, не возникает. Также не начисляется НДС при передаче излишков, выявленных при инвентаризации, в производство (Письмо Минфина России от 01.09.2005 N 03-04-11/218).

В случае дальнейшей реализации выявленных при инвентаризации излишков НДС начисляется в общем порядке.

Налог на имущество

Согласно п. 1 ст. 374 НК РФ обложению налогом на имущество организаций подлежит движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета (если иное не предусмотрено ст. ст. 378, 378.1 и 378.2 НК РФ).

Исходя из п. 28 Положения по ведению бухучета выявленные при инвентаризации излишки имущества приходуются по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации.

Если обязательная инвентаризация проводилась в конце года перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, логично было бы предположить, что объекты ОС, обнаруженные в ходе инвентаризации, должны включаться в базу по налогу на имущество после постановки на учет.

Однако есть Письмо Минфина России от 06.06.2008 N 03-03-06/4/42, где сказано, что выявленные в ходе инвентаризации имущества активы, отвечающие критериям основных средств, установленным п. 4 ПБУ 6/01 "Учет основных средств", и отраженные в сличительной ведомости по состоянию, к примеру, на 1 декабря текущего года, подлежат налогообложению с 1 января этого года.

В этом же Письме разъясняется, что, если рыночная стоимость выявленных при инвентаризации основных средств определилась после проведенной в начале следующего года оценки, организация обязана представить уточненную налоговую декларацию (расчет) по налогу на имущество за соответствующий налоговый (отчетный) период начиная с налоговой декларации за тот год, когда проводилась инвентаризация.