Как исчислять НДФЛ при выплате дохода иностранным гражданам

02.02.2023 11:38

Алгоритм удержания НДФЛ зависит от статуса иностранного работника: он может быть налоговым резидентом или нерезидентом РФ. Для некоторых нерезидентов установлены особые правила, их необходимо учитывать в работе с НДФЛ. 

В статье расскажем об особенностях исчисления и уплаты НДФЛ при выплате дохода иностранным гражданам.

НДФЛ с дохода резидентов и нерезидентов

Прежде всего, работодатель должен определить налоговый статус сотрудника-иностранца:

  • резидент;
  • нерезидент;
  • нерезидент с особым порядком уплаты НДФЛ.

От статуса зависят налоговые ставки, а также право на применение вычетов, их можно предоставлять только резидентам (п. 2 ст. 207 НК РФ).

Чтобы определить, является ли сотрудник резидентом, нужно:

  1. определить расчетный период, в него входят 12 предыдущих месяцев;
  2. рассчитать количество дней в расчетном периоде, которые сотрудник провел в России.

Если получилось 183 дня и более, сотрудник имеет статус налогового резидента РФ. Если менее 183 дней, сотрудник является нерезидентом. Гражданство на данном этапе не играет роли. Иностранец может иметь резидентский статус, а россиянин, наоборот, быть нерезидентом, если большую часть времени проводит за границей (п. 2 ст. 207 НК РФ).

Для определения резидентства могут быть использованы следующие документы:

  • паспорт мигранта с отметками о пересечении границ;
  • миграционная карта;
  • справки с предыдущих мест работы;
  • документы о заграничных командировках: приказы, служебные задания, путевые листы, отчеты о командировках, авансовые отчеты, проездные документы;
  • документы о регистрации по месту пребывания;
  • справка, оформленная по месту проживания в России.

Резидент

Если иностранный работник имеет статус резидента, удерживайте НДФЛ с таких же доходов, в том же порядке, и с теми же ставками — 13(15)%, что и с заработка россиянина. Можно учитывать стандартные, профессиональные и социальные вычеты по заявлению сотрудника (ст. 218, ст. 219, ст. 221 НК РФ).

Читайте также:

Нерезидент

Для работника-нерезидента важно, где он работает: в России или за ее пределами.

Вариант №1: иностранец трудится на территории России. Работодатель обязан удержать налог с его доходов, полученных от источников в РФ. К таким доходам относятся (п. 1 ст. 208 НК РФ):

  • зарплата и прочие выплаты, начисленные в рамках трудового договора;
  • вознаграждение иностранному подрядчику, выплачиваемое в рамках гражданско-правового договора на оказание услуг или выполнение работ;
  • дивиденды и проценты, выплаченные российским юрлицом.

Организация или ИП, являющиеся источником дохода, выполняют обязанности налогового агента (п. 1 ст. 226 НК РФ). Они должны рассчитать, удержать и перечислить налог, а затем отразить его в отчетности по НДФЛ.

Трудовые доходы нерезидента облагаются ставкой 30% без права на получение налоговых вычетов. Налог необходимо пересчитать по ставке 13(15)%, если в течение года у мигранта появился резидентский статус (письма Минфина РФ от 15.02.2016 № 03-04-06/7958, от 03.10.2013 № 03-04-05/41061, от 13.08.2021 № СД-4-11/11455).

При исчислении НДФЛ с дохода мигранта необходимо проверять наличие межгосударственного соглашения об избежании двойного налогообложения. В нем может предусматриваться уплата налога по сниженной ставке или освобождение от налогообложения.

Вариант № 2: сотрудник работает за пределами России. Например:

  • в иностранном представительстве российской компании;
  • в российской компании из-за границы дистанционным способом.

В этом случае доход считается полученным от источников, расположенных за пределами РФ (п. 3 ст. 208 НК РФ). Российская организация не обязана удерживать налог, зарплату необходимо перечислить работнику в полном размере. Иностранец будет самостоятельно уплачивать налог с полученного дохода по законодательству страны пребывания.

Кто ответствен за исчисление и уплату налога, какие ставки при этом применяются, какая ответственность за нарушения предусмотрена, читайте в материале «НДФЛ с дохода дистанционного сотрудника, который работает за границей».

Иностранцы с особым порядком удержания НДФЛ

Для ряда трудовых мигрантов установлен особый порядок обложения дохода НДФЛ (п. 3 ст. 224 НК РФ, ст. 73 Договора о Евразийском экономическом союзе). Отразим ставки в таблице, а затем расскажем о каждой категории.

Мигрант

Ставка НДФЛ с дохода, полученного от российского источника

Трудовые доходы

Нетрудовые доходы

Дивиденды

Гражданин ЕАЭС

В течение года независимо от резидентства

13% — с годового дохода в пределах 5 млн ₽;

15% — с годового дохода свыше 5 млн ₽

На конец года при наличии резидентства

На конец года при отсутствии резидентства

30%

30%

15%

Иностранцы из других стран, имеющие особый статус

Высококвалифицированный специалист

13(15)%

30%

15%

Беженец

13(15)%

Получил временное убежище в РФ

Участвует в программе переселения соотечественников

Работает на основе патента

Остальные иностранцы

Имеет статус резидента

13(15)%

Не имеет статуса резидента

30%

30%

15%

         

Рассмотрим подробно, как начислять НДФЛ для каждой категории иностранцев с особым статусом.

Высококвалифицированные специалисты

Основные условия признания работника высококвалифицированным специалистом — владение уникальными знаниями или профессиональными навыками, а также высокая оплата труда, превышающая среднее значение по России (п. 1 ст. 13.2 Федерального закона от 25.07.2002 № 115-ФЗ).

Доходы высококвалифицированных специалистов, облагаются фиксированными ставками 13(15)%:

  • 13%, если годовой доход менее 5 млн ₽;
  • 15%, если годовой доход свыше 5 млн ₽.

Резидентский статус мигранта неважен (п. 3 ст. 224 НК РФ), однако доходы должны быть получены в рамках трудового или гражданско-правового договора. Все, что выплачено вне этих договоров — например, подарки, материальная помощь, компенсация стоимости питания — облагается в стандартном порядке с применением ставки 30% или 13(15)% в зависимости от резидентского статуса.

Граждане ЕАЭС

В Евразийский экономический союз, кроме России, входят Армения, Белоруссия, Казахстан и Кыргызстан. Граждане этих стран работают в РФ на особых условиях (ст. 73 Договора о Евразийском экономическом союзе от 29.05.2014).

Сразу после оформления трудового договора работодатель должен применять ставку 13(15)%. На момент заключения трудового договора и в процессе работы налоговое резидентство не играет роли. Подтверждение ФНС не требуется, достаточно национального или заграничного паспорта (письма ФНС РФ от 10.06.2015 № ОА-3-17/2276 и от 30.04.2015 № ОА-3-17/1811).

В конце года работодатель должен проверить статус работника. Возможны два варианта (письмо Минфина РФ от 25.08.2020 № 03-04-06/74275):

  1. Работник к 31 декабря стал налоговым резидентом РФ. В этом случае никаких пересчетов делать не требуется.
  2. Мигрант не получил резидентский статус на 31 декабря. В этом случае необходимо пересчитать НДФЛ по ставке 30%.

Заранее применять тариф 30% работодатель не вправе, даже если точно знает, что к концу года работник не станет резидентом. Пересчет необходимо делать на 31 декабря. В налоговую инспекцию и самому мигранту нужно направить уведомление о невозможности удержать НДФЛ.

Работодатель не должен пересчитывать НДФЛ в момент увольнения мигранта. Пересчет не требуется даже в том случае, когда работодатель видит, что к концу года у мигранта не будет резидентского статуса (письма Минфина РФ от 25.08.2020 № 03-04-06/74275, от 23.07.2019 № 03-04-05/54647).

После появления резидентского статуса мигрант из ЕАЭС получает право на стандартные, профессиональные и другие налоговые вычеты. Работодатель предоставляет их по стандартным правилам: по заявлению сотрудника с приложением документов, которые подтверждают право на вычет (ст. 218, ст. 219, ст. 221 НК РФ).

Беженцы и лица, получившие временное убежище в России

Доходы беженцев и лиц, которые получили временное убежище, облагаются по обычным тарифам 13(15)% (п. 3 ст. 224 НК РФ). Работодатель применяет такие ставки, пока у мигранта есть статус беженца или ему предоставляется убежище, независимо от срока нахождения в России.

Документы, которые являются основанием для исчисления НДФЛ в льготном порядке:

  • удостоверение беженца (Постановление Правительства РФ от 10.05.2011 № 356);
  • свидетельство о получении в России временного убежища (п. 3 ст. 12 Федерального закона от 19.02.1993 № 4528-1).

Статус беженца и убежище предоставляются иностранцам на ограниченный период времени. По его завершении миграционный орган изымает удостоверение или свидетельство, и мигрант устраивается на работу на общих основаниях. После утраты работником статуса беженца бухгалтерия обязана проверить резидентский статус и рассчитывать НДФЛ в общем порядке (письмо ФНС РФ от 06.03.2015 № БС-4-11/3628):

  • по ставке 30% — при отсутствии российского налогового резидентства;
  • по ставке 13(15)% — при наличии резидентского статуса.

Участники программы переселения соотечественников

НДФЛ рассчитывается по ставке 13(15) процентов, независимо от количества дней нахождения в России (п. 3 ст. 224 НК РФ).

Иностранцы, работающие на основании патента

На патентной основе работают мигранты, которые не прибыли из страны ЕАЭС, не имеют статуса высококвалифицированного специалиста или беженца, не имеют разрешения на временное проживание в России или вида на жительство.

Патент — это фиксированный платеж, внесенный в бюджет в счет будущего НДФЛ (ст. 227.1 НК РФ). Фактически, это НДФЛ, который перечисляется авансом еще до трудоустройства в России.

Обычно за патент платит сам мигрант, однако это может сделать любая организация, ИП или гражданин. В каждом регионе установлена своя стоимость патента, она определяется по следующей формуле:

Авансовый платеж = 1200 ₽ (фиксированный авансовый платеж) × коэффициент-дефлятор × региональный коэффициент

Возможна ситуация, когда срок действия патента заканчивается в следующем году. При этом с начала нового года стоимость патента может измениться, поскольку она зависит от дефлятора и регионального коэффициента. Пересчитывать его стоимость и делать доплату не требуется (письма ФНС РФ от 27.01.2016 № БС-4-11/1052 и Минфина РФ от 19.03.2018 № 03-04-07/17158.

НДФЛ патентного иностранца рассчитывают по следующей схеме (п. 6 ст. 227.1 НК РФ):

  • определите сумму налога, применяя ставку 13(15)% независимо от резидентского статуса;
  • зачтите фиксированный (патентный) платеж в счет уплаты НДФЛ;
  • перечислите в бюджет остаток налога после зачета.

НДФЛ с выплат иностранным сотрудникам, которые работают по патенту, не входит в ЕНП (п. 2 ст. 11, п. 1 ст. 58 НК РФ в ред. Федерального закона от 14.07.2022 № 263-ФЗ). Фиксированный авансовый платеж по НДФЛ налогоплательщик платит отдельным платежным поручением на основании выданного патента по месту осуществления трудовой деятельности физлица (п. 4 ст. 227.1 НК РФ).

Исключение — когда исчисленный налог с доходов иностранного работника превышает зачтенные фиксированные авансовые платежи по НДФЛ. При такой доплате подоходного налога работодатель (налоговый агент) будет перечислять эти суммы в составе ЕНП (ст. 226 НК РФ в ред. Федерального закона от 14.07.2022 № 263-ФЗ).

Допустим, стоимость патента составляла 5 000 ₽, а работодатель рассчитал налог в размере 7 000 ₽, в бюджет необходимо перечислить разницу, то есть 2 000 ₽.

Однако если сумма уплаченных фиксированных авансовых платежей будет больше суммы подоходного налога, это не является излишне уплаченным налогом и возврату, зачету не подлежит (п. 7 ст. 227.1 НК РФ).

Для зачета НДФЛ работодателю необходимы два документа:

  1. заявление сотрудника-иностранца в произвольной форме;
  2. уведомление о возможности уменьшения НДФЛ за счет фиксированного платежа. Этот документ выдает ФНС по заявлению трудового мигранта (п. 6 ст. 227.1 НК РФ).

Гражданин Украины Иванов И. И. получил в Москве патент на ведение трудовой деятельности в течение трех месяцев. Стоимость патента составила 16 023 ₽, Иванов перечислил в бюджет фиксированный платеж.

В марте Иванов устроился на работу в ООО «Альфа». В трудовом договоре зафиксирован оклад в размере 50 000 ₽. Иванов попросил бухгалтера уменьшить НДФЛ за счет фиксированного платежа. Для этого бухгалтеру понадобятся два документа:

  1. заявление Иванова, составленное произвольным текстом;
  2. уведомление ФНС по форме КНД 1125023.

Иванов предоставил оба документа в марте. Начиная с этого месяца, бухгалтер уменьшает НДФЛ зачетом фиксированного платежа.

Месяц

Зарплата, ₽

Начислен НДФЛ

Перечислен НДФЛ

Работнику на руки

Март

50 000

6 500 (50 000  × 13%)

0 (6 500 – 16 023 = – 9 523)

50 000

Апрель

50 000

6 500

0 (6 500 – 9 523 = – 3 023)

50 000

Май

50 000

6 500

3 477 (6 500 – 3 023)

46 523

Июнь и последующие

50 000

6 500

6 500

43 500

Если мигрант сдал заявление в конце года и получил уведомление в начале следующего, работодатель должен сделать перерасчет НДФЛ за прошлый год.

При наличии совместительства мигрант может получить только одно уведомление. Его можно сдать любому из работодателей на выбор мигранта. Другие работодатели перечисляют в бюджет полную сумму налога без зачета (п. 6 ст. 227.1 НК РФ).

Налоговая инспекция может оформить отказ в выдаче патента, например, если в текущем году данный мигрант уже получал его. Без патента работодатель не вправе уменьшать налог, вся сумма подлежит перечислению в бюджет.

Проводки

Начисление зарплаты и удержание НДФЛ трудовому мигранту отражается в учете записями на счетах 70 и 68, субсчет «расчеты по НДФЛ». Типовые проводки приведены в таблице:

Дт

Кт

Описание

20, 23, 26, 44, 91.2

70

Начислена зарплата иностранному работнику

70

68

Удержан НДФЛ, рассчитанный по ставке 13, 15 или 30%

68

51

Удержанный НДФЛ перечислен в бюджет

Проводки при утрате статуса налогового резидента

20, 23, 26, 44, 91.2 70

Начислена зарплата иностранному работнику

70 68

Удержан НДФЛ по ставке 13(15)%

68 51

Удержанный налог перечислен в бюджет

70

68

СТОРНО

Удержан НДФЛ по ставке 13(15)%

70 68

Удержан НДФЛ по ставке 30%

68 51

В бюджет перечислена доплата НДФЛ

Проводки при приобретении статуса налогового резидента

20, 23, 26, 44, 91.2 70

Начислена зарплата иностранному работнику

70 68

Удержан НДФЛ по ставке 30%

68 51

Удержанный налог перечислен в бюджет

70 68

СТОРНО

Излишне удержанный НДФЛ

70 51

Сотруднику перечислен излишне удержанный НДФЛ

Документальное оформление

Для учета удержаний НДФЛ и сдачи отчетности работодателю необходимы следующие документы:

  • регистр бухгалтерского учета, в котором отражаются проводки по начислению дохода, удержанию и перечислению налога;
  • регистр налогового учета для отражения налогового статуса физлица, сумм полученного дохода и предоставленного вычета, а также размера удержаний НДФЛ.

Налоговый агент по НДФЛ обязан самостоятельно разработать формы регистров налогового и бухгалтерского учета, порядок отражения аналитических данных налогового учета, данные первичных учетных документов:

  • Регистры бухгалтерского учета формируются налоговым агентом по НДФЛ на основании ст. 10 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ; 
  • Для формирования регистров налогового учета по НДФЛ следует учитывать нормы ст. 230 НК РФ.

Отчетность по НДФЛ представлена тремя формами:

  • 6-НДФЛ — ежеквартальный расчет начисленных и удержанных сумм налога;
  • справка о доходах и суммах налога физического лица — ежегодное приложение к расчету 6-НДФЛ с расшифровкой дохода и налога каждого физлица. Эту же справку с 2021 года по требованию выдают на руки физлицу. 

Оформление отчетности 6-НДФЛ при наличии иностранцев в числе получателей дохода имеет ряд особенностей:

1. В случае применения к доходу нерезидента ставки 30% необходимо заполнить второй лист Раздела 1 и Раздела 2. Налог, удержанный по стандартной ставке 13%, отражается в общей сумме с доходами российских граждан.
2.

В Разделе 2 отдельно отражаются данные о начислениях в пользу высококвалифицированных специалистов:

  • в строке 115 отражается сумма начислений в пользу ВКС в виде вознаграждения по трудовым и гражданско-правовым договорам;
  • в строке 121 отражается численность ВКС, получивших доход в налоговом периоде;
  • в строке 142 приводится сумма исчисленного налога с дохода ВКС.
3. В строке 150 Раздела 2 приводится сумма фиксированного платежа, которая уменьшает НДФЛ патентного иностранца. Учтите, что сумма в этой строке не может превышать общую сумму налога, исчисленную с дохода мигрантов.

Годовой расчет за период 2022 года необходимо сдать до 27 февраля 2023 года по действующей форме, утвержденной Приказом ФНС от 15.10.2020 № ЕД-7-11/753@.

Читайте также: «Новая форма 6-НДФЛ с 1 января 2023 года».

Штрафы

За нарушение порядка удержания и перечисления НДФЛ налоговому агенту грозят два штрафа.

Нарушение

Штраф/Пени

Основание

Налоговый агент не удержал или не полностью удержал НДФЛ физлица

20% от неуплаченной суммы/пени за каждый календарный день просрочки

п. 1 ст. 123, п. 3 ст. 75 НК РФ

Налоговый агент не перечислил в бюджет удержанный налог

20% от неперечисленной суммы/пени за каждый календарный день просрочки

п. 1 ст. 123, п. 6 ст. 226, п. 3 ст. 75 НК РФ

В случае перечисления НДФЛ позже установленного срока ФНС начислит пени за каждый день просрочки. Проверьте, что стало причиной неуплаты. Возможно, в платежном поручении была допущена ошибка. Деньги ушли в бюджет, но зачислились на другой налог или остались невыясненным платежом. Напишите письмо об уточнении платежа, в нем же попросите отменить начисление пени.

Подробнее в материале: «Сроки и порядок уплаты НДФЛ в 2023 году».

Если перечисление действительно было проведено позже установленного срока, ФНС начислит пени. Сумма взыскания зависит от количества дней просрочки и ставки Центробанка. По общему правилу первые 30 дней просрочки тарифицируются по 1/300 ставки ЦБ, далее пени составляет 1/150 ставки Центробанка. Однако Правительство может корректировать расчет. Например, в 2022 году пени взимаются по единому тарифу 1/300, независимо от длительности опоздания.

Читайте также: «Как рассчитать пени по налогам, сборам и взносам».